论文关键词：公司治理　内部控制　有机结合
　　论文摘要：一个良好的内部控制系统，只有在完善的公司治理环境中才能真正发挥其作用，完善的公司治理能够有效提高内部控制运行的效率;而公司治理目标的实现是建立在会计信息可靠性的基础上，健全的内部控制能够规范会计行为，使会计信息的真实性、完整性得到保障，有助于公司治理目标的实现。
　　(一)前言
    公司治理理论主要是基于公司所有权和控制权的分离致使内部人和外部人之间存在利益冲突，在不确定性、信息不对称性以及契约成本问题的影响下，这些利益冲突无法通过完全合约来解决，这就需要我们对于由此引发的各类代理问题和利益冲突问题采取一些机制来控制，通过建立一定契约关系的制度、安排来确保委托人的权益不被侵害。
    内部控制理论最早是基于账目间的相互核对并实施岗位分离，以确保所有账目正确无误。其发展大致分为内部牵制、内部控制制度、内部控制结构与内部控制整体框架等几个不同的阶段。目前对内部控制的最新理解是在1992年，coso委员会提出报告《内部控制—整体框架》，1994年进行了增补。coso委员会提出，内部控制是山企业董事会、经理阶层和其他员工实施的，为营运的效率效果、财务报告的可靠性、相关法令的遵循性等目标的达成而提供合理保证的过程。其构成要素主要包括:控制环境、风险评估、控制活动、信息和沟通、监督五个要素，来源于管理阶层经营企业的方式，并与管理的过程相结合。
    从两者产生的背景及主要内容来讲，公司治理问题是由委托—代理关系的产生而产生的，主要是为了解决股东、董事会、经理层三者的利益冲突问题;而代理关系的产生又必要使得董事会、经理层、员工三者之间在利益上存在冲突，为了防止舞弊行为，有效保护企业资产，就必须建立有效的内部控制机制。可见，.两者在根源、涉及主体上都存在交叉的区域，即有结合的可能性。为了进一步研究两者之间的关系，我们必须理清两者之间的异同。
　　(二)公司治理与内部控制的区别与联系
    笔者认为公司治理与内部控制从目标、涉及的主体、归属的法律体系等方面都有不同之处，但两者在根源、最终目的上也有共同之处。
    1.两者的区别
　　（1)公司治理与内部控制的目标存在一定差异。公司治理的目标是合理配置股东大会、董事会、监事会和经理层的权限、明确各自职责，通过建立有效的激励、监督和制衡机制，实现所有者、管理者和其他利益相关者之同的利益制衡，其侧重点是实现各相关主体权益的对等。而内部控制的目标是是为了保证会计信息真实、企业资产安全和对资产运营的经济效果，提高经营效率。   
　　(2)公司治理和内部控制涉及主体不同。公司治理是基于所有者与经营者之同的委托代理关系而产生的，涉及主体包括股东、董事会、经理层以及其他利益关系人(债权人、社区公众、政府)，既包括企业内部的，也包括企业外部的:内部控制是基于管理层与其下属高级管理人员之同、高级管理人员与普通管理人员、管理人员与一般员工之同的委托代理关系而产生的，涉及主体包括董事会、经理层、员工，仅限于企业内部的。
　　（3)两者所使用的手段不同。公司的治理手段主要是通过一系列制度的完善，包括监督机制、激励机制等，而内部控制的手段侧重于审批、检查、考核、记账、盘点等技术措施。
　　（4)两者所归属的法律体系不同。公司治理的内容主要体现在《公司法》以及证监会颁布的《公司治理指南》之中，而内部控制则主要体现于《会计法》和财政部颁布的《内部控制制度基本规范》之中。

    2.两者的联系
　　(1)从根源上来讲，两者具有同源性。内部控制和公司治理产生的根源都是在公司所有权与经营权分离的前提下产生的委托—代理关系，两者都重视权、责、利的分配和组织结构的建设。内部控制产生的基础是公司管理者与其下属之间的委托代理关系;公司治理产生的基础是公司所有者与经营者之间的委托代理关系。

　　（2)两者的最终目的是一致的。内部控制的实施是为了保证会计信息的真实性、财务报告的可靠性以及公司资产的安全性，为企业目标的实现提供保障。公司治理的实施明确了公司的所有者、经营者以及其他利益相关者的权、责、利，保证了经济运行系统中的公平和效率，有利于公司目标的实现。因此，公司治理与内部控制的最终目的都是为了实现公司的既定目标。
　　(3)从实现载体上来讲，两者都需要通过一系列契约制度的安排来实现。公司治理的有效发挥需要通过选任机制、约束机制、激励机制等一系列制度的建立来实现股东、董事会、监事会、经理层的权、责、利的制衡;内部控制的有效实施则需要建立包括审批、检查、考核、记账、盘点等在内的一系列制度来实现管理阶层与其下属之间的权、责、利的制衡。  
　　(三)公司治理与内部控制有机结合的必要性
    阎达五、杨有红(2001)提出，内部控制框架与公司治理机制的关系是内部管理监控系统与制度环境的关系，保证会计信息的真实性是内部控制的主线，会计控制是企业内部控制的核心，内部控制目标随着公司治理机制的完善呈多元化的趋势。而李达华(2005)认为内部控制与公司治理结构的关系不是主体和环境的关系，而是一种嵌合关系，具有结构上的对应一致性、制度运行上的相互依赖性和促进性，并提出公司治理结构与内部控制制度关联的共时结构是提高内部控制效果的根本路径。国内学者对于公司治理与内部控制的关系问题到目前为止仍无统一定论，但基本确定两者之间存在一定的相互影响关系，两者的有机结合对于促进各自效用的发挥，对于实现企业的最终目标都是十分必要的。
    1.为了提高公司制企业的内部控制效果，也为了提高其公司治理的效率，必须建立公司治理与内部控制相互关联的结构，将公司治理结构的设计与内部控制制度的设计一并考虑。
    2.公司治理主要解决股东、董事会、经理层之间的代理问题，内部控制主要解决董事会、经理层、员工之间的代理问题，两者在涉及主体上有交叉重合的区域，及董事会和经理层。因此两者机制的有效设计及运行都能起到优化董事会、经理层的作用，都能进一步促进董事会、经理层更好的发挥其作用;反过来说，董事会、经理层作用的有效发挥也能促进公司治理与内部控制总体作用的发挥。
    3.加强监事会的监督作用，保障公司治理与内部控制的有效运行。长期以来，监事会对于董事会、经理层的监督作用没有得到应有的发挥，制约了公司治理与内部控制制度的有效发挥。因此应强化监事会的独立性，明确监事会的职责和权限，更好的发挥监事会的作用。
    4.完善信息披露制度，尤其是即使披露公司治理及内部控制的自我评价报告。有效的信息披露可以帮助股东真正了解企业的运行状况，及时掌握董事会、经理层的决策、动态，起到有效的监督作用。
    由上面分析可见，内部控制与公司治理之间既存在差异，又相互影响、相互促进。建立健全公司治理，保护投资者尤其是中小股东利益是当前资本市场发展的重大问题，而加强内部控制制度建设，是提高企业运行效率，防止会计信息失真的重要手段。一个良好的内部控制系统，只有在完善的公司治理环境中才能真正发挥它的作用，完善的公司治理能够有效提高内部控制运行的效率;而公司治理目标的实现建立在会计信息可靠性的基础上，健全的内部控制能够规范会计行为，使会计信息的真实性、完整性得到保障，有助于公司治理目标的实现。因此，应当将这两个问题有机结合。